Aspectos tributarios y contables de los contratos de colaboración empresarial

1. Naturaleza jurídica de los contratos de colaboración empresarial

Resulta pertinente introducir una definición general de los contratos de colaboración, los cuales tienen las siguientes características:

Estos acuerdos son creados para estipular relaciones de participación e integración en negocios o empresas determinadas, en interés común de los intervinientes, para realizar una gestión específica, lograr un resultado o generar una utilidad.

Esto conforma una vinculación entre sus miembros sin llegar a la integración total, por cuanto las empresas colaboradoras mantienen su autonomía en las demás operaciones no relacionadas.

Estas formas de asociación permiten el logro de un propósito mancomunado a través de una cooperación independiente. Entre ellas se destacan los consorcios, uniones temporales, cuentas en participación, sin dejar de lado que hay lugar a una infinidad de opciones.

La celebración de este tipo de contratos puede generar alguno de los beneficios señalados a continuación:

• Acceso a tecnología: a través de la colaboración, se reducen los costos de inversión si una sociedad realizara directamente un proyecto. Adicionalmente, esto permite fijar unos costos asequibles que facilitan recuperar la inversión y aumentan la competitividad.
• Complementación: con la vinculación temporal se complementan las empresas a través de sus ventajas comparativas. Esto potencializa una óptima prestación del servicio, sin implicar que los integrantes tengan que comprometerse a realizar sus actividades mancomunadas con vocación de permanencia y bajo una misma estructura.
• Distribución de riesgos: los contratos de colaboración permiten la distribución de riesgos en varios aspectos en cuanto a los recursos, responsabilidades y aspectos financieros, así como la experticia y la capacidad económica de algunos de los integrantes. Estos criterios influirán en el establecimiento de las proporciones en que les corresponderá su aporte en la finalidad mancomunada.
• Mediación: los riesgos por litigios se mantienen independientes a la relación fundada en la cooperación temporal. Esto cuenta con algunas excepciones, casos en los cuales los integrantes del acuerdo de colaboración podrán posteriormente distribuir entre ellos la responsabilidad.

De acuerdo con lo anterior, cuando dos o más empresas se ponen de acuerdo en la distribución de responsabilidades, recursos y utilidades, la figura jurídica aplicable a dichas relaciones es la colaboración empresarial. A continuación, indicamos las diferentes modalidades por las cuales se puede celebrar el negocio, de las cuales se abordarán los contratos de asociación y los contratos de colaboración simple.

1.1. Contratos de asociación

El contrato de asociación ha sido definido por la OCDE de la siguiente manera:

“Una asociación entre dos (2) o más empresas con el objeto de realizar en común una determinada actividad a través de una nueva entidad creada y controlada por los participantes”

Adicionalmente, la UNIFORM PARTNERSHIP ACT la definió como:

“Un acuerdo de voluntades de dos (2) o más personas para conducir como condominios un negocio y obtener utilidades”

Como puede verse, este contrato es similar a un consorcio el cual aglutina los intereses y reúne los recursos combinados para llevar a cabo un negocio especificado por las partes.

Este contrato no se encuentra previsto ni regulado por la ley colombiana; no obstante, al tenor de la doctrina y la práctica social, cuando al menos dos personas se unen para procurar un esfuerzo conjunto en beneficio de todos sus integrantes, puede conllevar la configuración de un contrato de asociación. Esto implica adicionalmente que dicha unión estará conformando una unidad, a través de la cual los integrantes coordinarán sus esfuerzos, sin que implique la pérdida de autonomía con relación a los negocios que no formen parte de dicha asociación. 

Con relación a los ingresos, costos y gastos, estos son realizados directamente por cada asociado, de modo que esto dependerá de lo acordado por las partes en cuanto a la forma en que cooperarán con el fin de procurar el éxito en el desarrollo del negocio.

1.2. Colaboración empresarial simple

Las partes pueden decidir celebrar un contrato de colaboración pura y simple, sin necesidad de adecuarla a una forma específica.

Al respecto, es preciso recordar lo señalado por el Código Civil en el artículo 1602:

“Todo contrato legalmente celebrado es una ley para los contratantes, y no puede ser invalidado sino por su consentimiento mutuo o por causas legales”

Así las cosas, lo acordado libremente por las partes las vincula legalmente, por lo que salvo que se estipule algo contrario a la ley, o las partes decidan darle finalización al negocio, tendrá plenos efectos legales. Esto no se limita a los contratos regulados legalmente, teniendo en cuenta que la práctica social contempla un amplio margen de creatividad.

Adicionalmente, el Código de Comercio señala lo siguiente en el artículo 4º:

“Las estipulaciones de los contratos válidamente celebrados preferirán a las normas legales supletivas y a las costumbres mercantiles”

 Efectos tributarios de los contratos de colaboración

 2.1. Impuesto de renta

El artículo 18 del Estatuto Tributario establece lo siguiente:

“Los contratos de colaboración empresarial tales como consorcios, uniones temporales, joint ventures y cuentas en participación, no son contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios. Las partes en el contrato de colaboración empresarial, deberán declarar de manera independiente los activos, pasivos, ingresos, costos y deducciones que les correspondan, de acuerdo con su participación en los activos, pasivos, ingresos, costos y gastos incurridos en desarrollo del contrato de colaboración empresarial. Para efectos tributarios, las partes deberán llevar un registro sobre las actividades desarrolladas en virtud del contrato de colaboración empresarial que permita verificar los ingresos, costos y gastos incurridos en desarrollo del mismo.”

De la norma transcrita, es posible inferir que quienes se asocien mediante contratos de colaboración empresarial, deberán declarar de acuerdo con su participación y de manera independiente los activos, pasivos, ingresos, costos y deducciones que les correspondan.

Adicionalmente, es necesario que los asociados, para efectos tributarios, lleven un registro sobre las actividades desarrolladas en virtud del contrato de colaboración empresarial que permita verificar los ingresos, costos y gastos incurridos en desarrollo del mismo.

2.2. Retención en la fuente

Si al momento de conformarse el contrato de colaboración se origina una entidad controlada por los participantes, o se origina un gestor[1], será éste el titular del ingreso sometido a retención y, por ende, será quien deba reflejar las retenciones en la fuente que le practiquen los clientes que sean agentes de retención. (DIAN, Concepto General 8537 del 9 de abril de 2018).

Si en la figura adoptada no existe un gestor o una entidad, los ingresos generados en favor de la unidad económica conformada por el contrato de colaboración serán recibidos proporcionalmente por cada uno de sus miembros.  

Cuando el partícipe oculto le cobre al gestor la parte que le corresponde del negocio (utilidad y/o participación), no deberá practicar retención sobre este valor, si el contrato de colaboración que se celebre ostenta las características del contrato de cuentas en participación. En caso contrario deberá practicarse retención. Lo anterior, en consonancia con lo señalado en el concepto de la DIAN No. 204 de febrero de 2019. 

2.3. Impuesto sobre las ventas

La utilidad y/o participación que cobre el partícipe oculto al Gestor, no está sujeta al IVA, porque el cobro no corresponde al desarrollo de uno de los hechos generadores del tributo.

2.4. Medios magnéticos

La información suministrada en medios magnéticos será suministrada por quien administre el contrato. Para efectos de este reporte, los contratos de colaboración que se reportan son: Joint Venture, cuentas en participación, consorcio y unión temporal.

2.5. Impuesto de industria y comercio

Si el contrato se asimila a un contrato de cuentas en participación, quién declara la totalidad de los ingresos percibidos del contrato es el participe gestor , con el deber de informar mediante una certificación al partícipe oculto, los ingresos que declaró concernientes al contrato, para que éste los incluya en el renglón de ingresos ordinarios y extraordinarios y los detraiga del renglón de deducciones y exenciones, para evitar pagar dos veces el mismo tributo sobre una misma base gravable (total de ingresos recibidos del contrato)

Si el contrato no se asimila al contrato de cuentas en participación, cada una de las partes declarará los ingresos que le correspondan del contrato.

2.6. Elementos necesarios del contrato para efectos tributarios

Finalmente, es menester señalar que la doctrina de la DIAN ha señalado que para para efectos tributarios, deben estipularse en los contratos de colaboración las siguientes características: (i) duración en el tiempo, (ii) generar beneficios económicos a las partes y (iii) brindar participación y control conjunto.

3.Efectos contables de los contratos de colaboración

Para revisar los efectos del registro contable del Contrato de Colaboración, es importante aclarar que en las NIIF no se mencionan tipos contractuales como los consorcios o uniones temporales, cuentas en participación u otro tipo de contratos de colaboración. Por ello, cada contrato debe analizarse según sus elementos, antes de poderse enmarcar en una determinada norma contable. Ahora bien, teniendo en cuenta que en el Contrato Colaborativo puro y simple las partes no ejercen un control conjunto, es decir, que tomen por unanimidad las decisiones relacionadas con el mismo, no puede entenderse su aplicación a la luz de Sección 15 de las NIIF para Pymes – Inversiones en negocios conjuntos.

Así las cosas, en caso de que la naturaleza del negocio no pueda categorizarse como un acuerdo conjunto, se estaría ante un negocio de “principal y agente” o “cliente-proveedor”, donde simplemente se pactan unas obligaciones de hacer y pagar, y se ampararía bajo la sección 23 – ingresos de actividades ordinarias.

El registro contable sería el siguiente el siguiente:

1. En el momento de la emisión de la factura de venta al cliente.

Descripción	Débito	Crédito
Activo	XXXX
Clientes
Activo
Anticipo por retención en la fuente por renta	XXXX
Activo
Anticipo por retención en la fuente por ICA	XXXX
Ingreso Ingresos por servicios de transporte		XXXX

2. En el momento del registro de la factura de compra del agente transportador.

Descripción	Débito	Crédito
Costo	XXXX
Pasivo
Retención en la fuente por Renta.		XXXX
Pasivo
Retención en la fuente por ICA.		XXXX
Pasivo Cuentas por pagar comerciales		XXXX

3. En el momento del pago de la factura de venta.

Descripción	Débito	Crédito
Activo	XXXX
Bancos
Activo
Clientes		XXXX

4. En el momento del pago de la factura de compra.

Descripción	Débito	Crédito
Pasivo	XXXX
Cuentas por pagar comerciales
Activo
Bancos		XXXX

[1] En un contrato de cuentas en participación, el gestor o participe activo es el encargado de ejecutar la actividad o actividades bajo su nombre y responsabilidad.